Obciążenia podatkowe związane ze zbyciem spółki jawnej

Sprzedaż praw i obowiązków w spółce jawnej

Zagadnienie sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej należy przeanalizować na gruncie podatku PIT, VAT oraz PCC.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 10 § 1 Kodeksu spółek handlowych, przeniesienie praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (czyli de facto zbycie udziałów) jest możliwe, ale jedynie wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Na gruncie podatku dochodowego PIT sprzedaż ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (w tym w spółce jawnej) jest traktowana jako odpłatne zbycie praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT).

W myśl art. 18 ustawy PIT za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie (z uwagi na posłużenie się zwrotem „w szczególności”). Prawa majątkowe to – najogólniej rzecz ujmując – prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.:

– zbywalnością (mogą być przedmiotem obrotu),

– posiadaniem określonej wartości majątkowej.

Sprzedaż ogółu praw i obowiązków wspólnika w osobowej spółce handlowej

Stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż praw i obowiązków w spółce jawnej stanowi odpłatne zbycie praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, a nie przychód z działalności gospodarczej potwierdzają także organy podatkowe.

Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 07.05.2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.105.2018.1.DS czytamy:

„Z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Wobec tego ogół praw i obowiązków w spółce osobowej (a zatem także w spółce jawnej), stanowi prawo majątkowe w rozumieniu przytoczonych wyżej wyjaśnień. Tak więc przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu jego zbycia będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawca nie może zakwalifikować przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia praw i obowiązków wynikających z udziałów w spółce jawnej do przychodów z działalności gospodarczej.

Reasumując – sprzedaż ogółu praw i obowiązków wspólnika w osobowej spółce handlowej nie jest przychodem ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowi przychód ze źródła prawa majątkowe stosownie do art. 18 tej ustawy.”

Takie same wnioski wynikają z wyroku NSA z 19.08.2016 r., II FSK 1863/14:

„Konsekwencją otwartości katalogu praw majątkowych, wskazanych w art. 18 u.p.d.o.f., jest to, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

Prawidłowo sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że instytucja przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej nie jest identyczna z wystąpieniem ze spółki. W sytuacji opisanej we wniosku dochodzi do zbycia ogółu praw i obowiązków. Tak więc dotychczasowy wspólnik nie uzyskuje zwrotu majątku spółki przypadającego mu z tytułu udziałów, lecz zapłatę od osoby trzeciej za zbycie swoich praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce. Artykuł 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. zakres zwolnienia podatkowego ogranicza do przypadków zwrotu wkładu.”

Opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia praw w spółce jawnej

Powyższy sposób kwalifikacji powoduje, że opodatkowaniu podlega dochód z odpłatnego zbycia praw w spółce jawnej. Dochód ten stanowi różnicę pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży a kosztami uzyskania przychodów, czyli w omawianym przypadku – wysokością wniesionego wkładu.

Uzyskany dochód podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych i sumowaniu z dochodami z innych źródeł. Dochód ten należy wykazać łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym i rozliczyć na formularzu PIT-36 składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku sprzedaży. Stawka podatku wynosi 18% lub 32%, jeżeli łączny dochód ze wszystkich źródeł podlegających łączeniu przekroczy w ciągu roku 85 528 zł. W konsekwencji konkretne wyliczenie kwoty podatku jest w tym przypadku uzależnione po pierwsze od wysokości dochodów osiągniętych przez Pana z innych źródeł, a po drugie od wielkości kosztu odpłatnego zbycia praw w spółce jawnej (czyli wartości wniesionego wkładu do spółki).

Bez znaczenia dla kwestii opodatkowania pozostaje fakt przelania kwoty pieniędzy uzyskanej ze sprzedaży do jednoosobowej działalności gospodarczej, czy też założenie nowej działalności. To na co później zostaną przeznaczone pieniądze pochodzące ze sprzedaży udziałów w spółce jawnej nie zmienia faktu, że taka transakcja jest opodatkowana podatkiem dochodowym jako odpłatne zbycie praw majątkowych.

Jeżeli chodzi natomiast o kwestię opodatkowania transakcji sprzedaży udziałów w spółce jawnej podatkiem VAT to na wstępnie należy wyraźnie podkreślić, że podatek ten mogą płacić wyłącznie czynni podatnicy podatku VAT, którzy wykonują w tym zakresie działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy przez działalność gospodarczą ustawa rozumie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Sprzedaż praw i obowiązków w spółce jawnej a podatek VAT

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT. Za działalność podlegającą opodatkowaniu VAT należy bowiem uznać wyłącznie taką działalność, która:

1. jest wykonywana przez podatnika VAT oraz

2. w ramach wykonywanej czynności podmiot działa w charakterze podatnika VAT.

W opisanej przez Pana sprawie dokonuje Pan sprzedaży udziałów w spółce jawnej, które stanowią Pana własność będącą częścią Pana majątku osobistego (prywatnego). Podatnikiem podatku VAT jest bowiem spółka jawna a nie jej wspólnicy. W rezultacie w obrocie gospodarczym nie występuje Pan jako czynny podatnik VAT. Dokonuje Pan jedynie sprzedaży części swojego majątku prywatnego w postaci ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

W konsekwencji w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji nie występuje Pan w charakterze podatnika VAT, transakcja sprzedaży praw i obowiązków w spółce jawnej pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17.03.2016 r., nr IPPP1/4512-65/16-4AS:

„Kwestia posiadania / zbycia akcji własnych (które należy traktować analogicznie jak sprzedaż praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej) w kontekście możliwości zakwalifikowania takiego działania do czynności związanych z działalnością gospodarczą była przedmiotem wielu analiz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W swoim orzecznictwie Trybunał niejednokrotnie podkreślał, że działalność gospodarcza nie obejmuje czynności związanych zarówno z posiadaniem udziałów, akcji i innych papierów wartościowych (orzeczenie C-60/90 – Polysar lnvestments Netherlands przeciwko Inspecteur der lnvoerrechten en Accijnzen; C-155/94 – Wellcome Trust przeciwko Commissioners of Customs Excise), jak również z ich nabyciem lub sprzedażą (C-77/01 – Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) przeciwko Fazenda Publica).

Jednocześnie, analiza orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że od powyższej generalnej zasady istnieją pewne wyjątki, tj. sytuacje w ramach których transakcje dotyczące zbycia udziałów podlegają opodatkowaniu VAT. Są to następujące sytuacje:

1. posiadacz udziałów lub papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały lub papiery wartościowe posiada,

2. sprzedaż udziałów lub papierów wartościowych prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej lub brokerskiej,

3. posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.”

W przedstawionym przez Pana przypadku żaden z powyższych trzech warunków nie jest spełniony, co oznacza, że taka sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobnie też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2014 r., nr IPPP2/443-1336/13-2/KBr:

„Zatem jeśli Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w zarządzaniu spółką, której dotyczyć będzie sprzedaż praw i obowiązków oraz nie będą zachodziły przesłanki wyżej przedstawione (tekst jedn.: zbycie to nie będzie prowadzone w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej oraz posiadanie udziałów czy też akcji nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej), to czynność samego zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej lub spółce jawnej nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy, a podmiot dokonujący tej czynności nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jasno wskazał, że nie będzie zarządzał spółką komandytową ani spółką jawną – w obu spółkach charakter jego uczestnictwa będzie pasywny. Ponadto Spółka nie zajmuje się profesjonalnym obrotem udziałami i akcjami w jakichkolwiek spółkach. Zatem w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie ww. zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej lub spółce jawnej za działalność gospodarczą, której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług w tym zakresie.”

Na zakończenie wskazać wypada, że w opisanej transakcji kupujący od Pana udziały będzie zobowiązany do zapłaty podatku PCC. Jak bowiem wskazaliśmy na początku ogół praw i obowiązków w spółce jawnej stanowi prawo majątkowe.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy PCC opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży praw majątkowych. Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy tych praw, natomiast stawka podatku wynosi 1%, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa prawa majątkowego, którą zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy PCC określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania? Opisz nam swoją sprawę wypełniając formularz poniżej  ▼▼▼ Zadanie pytania do niczego nie zobowiązuje.